Benutzer:Jusimser/Baustelle 1

Unterbilanz im weitesten Sinne ist eine Bilanz, die einen Verlust ausweist. In diesem allgemeinen Sinn wird der Begriff selten verwendet. Meist geht es um die Anwendung rechtlicher Vorschriften auf eine Unterbilanz, die ein bestimmtes Ausmaß oder einen bestimmten Stichtag aufweist.

Die Unterbilanz des Einzelunternehmers, insbesondere des Inhabers eines Handelsgeschäfts, kommt dem allgemeinen Begriff am nächsten. Beispiel: A startet ein Handelsunternehmen und führt sofort freiwillig eine Bilanz. Seine Anfangsbilanz (Eröffnungsbilanz) besteht aus dem Aktivposten "Bankguthaben 100.000,00 EUR" und dem Passivposten "Eigenkapital 100.000,00 EUR". Hohe Ingangsetzungskosten bei durchaus beachtlichem Umsatz führen am Ende des (Rumpf-)Geschäftsjahres 1 zu einem Verlust vom 10.000,00 EUR.

Die Schlussbilanz des Jahres 1 besteht bei unverändertem Passivposten "Eigenkapital 100.000,00 EUR" aus mehreren Aktivposten im Gesamtbetrag von 90.000,00 EUR". Würde man hier auf der Aktivseite eine Position "Bilanzverlust 10.000,00 EUR" buchen, wäre die Unterbilanz allein aus der Aktivseite der Bilanz ersichtlich.

Nach heutiger Bilanzierungspraxis werden Verluste und in mehreren Jahren aufgebaute Verlustvorträge als Minusbetrag auf der Passivseite der Bilanz ausgewiesen (passiviert), so dass die Schlussbilanz im Beispielsfall mehrere Aktivposten im Gesamtbetrag von 90.000,00 EUR aufweist und auf der Passivseite einen unveränderten Passivposten "Eigenkapital 100.000,00 EUR" sowie einen gesonderten Minusbetrag ("Jahresfehlbetrag" oder "Bilanzverlust" oder "Verlustvortrag"). Bei dieser Art der Verbuchung ist die Unterbilanz aus dem Vorhandensein des entsprechenden Minuspostens auf der Passivseite der Bilanz ersichtlich.

Gemäß § 268 Abs. 3 HGB soll ein Fehlbetrag nur dann auf der Aktivseite der Bilanz verbucht werden, wenn und soweit er das gesamte Eigenkapital übersteigt. Der Aktivposten zeigt dann über die bestehende Unterbilanz hinaus eine buchmäßige Überschuldung an; eine tatsächliche Überschuldung muss dies noch nicht bedeuten, da die realen Zerschlagungswerte der bilanzierten Vermögensgegenstände über ihren zu bilanzierenden Buchwerten, die durch Abschreibungen gemindert sind, liegen können.

Für die Frage, ob eine Unterbilanz vorliegt, spielt die Darstellung und Gliederung der Positon Eigenkapital in der Bilanz keine Rolle. Der Einzelunternehmer muss bei der Darstellung des Kapitals in seiner Bilanz das allgemeine Gebot der Bilanzklarheit beachten, unterliegt aber keinen besonderen Gliederungsvorschriften. In der Praxis kann die Passivposition EIgenkapital somit aus mehreren Bilanzpositionen bestehen, zum Beispiel dem Posten "festes Eigenkapital" (enthält nur die Starteinlage), dem Posten "variables Eigenkapital" (enthält die Gewinne oder einen Teil davon sowie zusätzliche Einlagen), und dem Posten "offene Rücklagen" (enthält solche Gewinnanteile, die man für Investitionen und/oder als Reserve für schlechte Zeiten als erhaltenswert gesondert darstellen möchte).

Besondere Rechtsfolgen knüpfen an die Unterbilanz des Einzelkaufmanns nicht an. Selbst wenn der Einzelkaufmann nach vollständigem Verzehr seiner Starteinlage und seines liquiden Privatvermögens "pleite" ist, besteht eine Insolvenzantragspflicht nicht.

Legt ein Einzelkaufmann nur Unterbilanzen mit zunehmenden Verlustvorträgen vor und schießt er aus einem Privatvermögen laufend nach, wird das Finanzamt möglicherweise aufgrund angenommener Liebhaberei die Gewinnerzielungsabsicht verneinen und die Verluste steuerlich aberkennen, also nicht von positiven Einkünften aus anderen Quellen abziehen lassen.

Kapitalgesellschaften verfügen ihrer rechtlichen Natur nach über ein satzungsmäßig bestimmtes gezeichnetes Kapital der Anleger, das durch besondere Vorschriften gegen Verlustrisiken geschützt ist. Dies betrifft im deutschen Gesellschaftsrecht insbesondere

• das Grundkapital der Aktiengesellschaft (kurz AG),
• das Stammkapital der Gesellschaft mit beschränkter Haftung (kurz GmbH).

Erreicht die Unterbilanz hier eine bestimmte Quote des Zeichnungskapitals, greifen besondere Rechtsvorschriften ein.

Bei gesetzlich definierter Unterbilanz besteht eine Verpflichtung der Geschäftsführung zur Verlustanzeige gegenüber der Gesellschafterversammlung. Eine Unterbilanz in diesem Sinne liegt vor, wenn nach Verrechnung mit den offenen Rücklagen in der Jahresbilanz oder in einer Zwischenbilanz (mindestens) ein Verlust in Höhe des halben gezeichneten Kapitals vorliegt. Die Bewertung zur Ermittlung der Unterbilanz erfolgt nach den Grundsätzen für die Jahresbilanz.

Solange der Verlust kleiner als 50% des gezeichneten Kapitals ist, spricht man auch von einer unechten Unterbilanz.

Ergibt sich bei Aufstellung der Jahresbilanz oder einer Zwischenbilanz oder ist bei pflichtmäßigem Ermessen anzunehmen, dass ein Verlust in Höhe der Hälfte des Grundkapitals besteht, so hat der Vorstand gemäß (§ 92 Abs. 1 AktG) unverzüglich die Hauptversammlung einzuberufen und ihr dies anzuzeigen.

Gemäß (§ 49 Abs. 3 GmbHG) muss die Versammlung der Gesellschafter unverzüglich berufen werden, wenn aus der Jahresbilanz oder aus einer im Laufe des Geschäftsjahres aufgestellten Bilanz sich ergibt, dass die Hälfte des Stammkapitals verloren ist.

Das Stammkapital der GmbH wird durch § 30 GmbHG gesetzlich vor Rückzahlungen an die Gesellschafter geschützt.

Sobald das Reinvermögen der GmbH unter das eingetragene Stammkapital absinkt, entsteht eine Unterbilanz. Von diesem Zeitpunkt an ist der Geschäftsführer zu besonderen Maßnahmen verpflichtet, so dass keine (weiteren) Kapitalzahlungen (oder Leistungen) an die Gesellschafter ausgeführt werden, sofern diese nicht im Austausch für gleichwertige Gegenleistungen der Gesellschafter erfolgen. Das gleiche gilt für solche Zahlungen (oder Leistungen) an Gesellschafter, die zu einer Unterbilanz führen. Auch Zahlungen (oder Leistungen) an nahe Angehörige der Gesellschafter sind von diesem Zeitpunkt an nicht mehr zulässig.

Bestehen Anhaltspunkte dafür, dass das Reinvermögen der GmbH das eingetragene Stammkapital der GmbH unterschreitet, muss der Geschäftsführer auf Basis der handelsrechtlichen Bewertungsregelungen eine Unterbilanz- Rechnung erstellen (lassen).

2. Bei Kapitalgesellschaften wird bei Unterbilanz in der Jahresbilanz auf der Aktivseite ein Fehlbetrag gemäß § 268 III HGB (buchmäßige Überschuldung) ausgewiesen, soweit die Verluste das gezeichnete Kapital übersteigen. Bei Einzelfirmen und Personengesellschaften entspricht dem Fehlbetrag das negative Kapital bzw. der negative Saldo aller Kapitalkonten.

Ist das gesamte Grundkapital verloren, so liegt eine Überschuldung vor. Diese ist bei Kapitalgesellschaften ein Konkursgrund.

Eine Unterbilanzsituation liegt vor, wenn das Vermögen der Gesellschaft unter die Stammkapitalziffer gesunken ist. Zahlungen an Gesellschafter sind dann nach § 30 GmbHG unzulässig und müssen ggf. zurückgezahlt werden. Der Geschäftsführer kann in dieser Situation persönlich haften, wenn ihn an der Auszahlung ein Verschulden trifft.

Wenn eine Unterbilanzsituation zum Zeitpunkt der Handelsregistereintragung vorliegt, so haften die Gesellschaftsgründer entsprechend ihrer übernommen Anteile für den offenen Betrag, der zur Auffüllung des Gesellschaftsvermögens bis zur Stammkapitalziffer erforderlich ist. Diese Haftung der Gesellschafter nennt man Unterbilanzhaftung.

Differenzhaftung der GmbH-Gesellschafter: Anteilige Unterbilanz- bzw. Vorbelastungshaftung bei der Vor-GmbH

Nach dem von der Rechtsprechung entwickelten Rechtsinstitut der Unterbilanz- bzw. Vorbelastungshaftung haben die Gesellschafter einer GmbH, die vor der Eintragung in das Handelsregister den Geschäftsbetrieb aufnimmt, eine Differenz zwischen dem Stammkapital der GmbH und dem Wert Ihres Vermögens im Zeitpunkt der Eintragung anteilig zu erstatten.Die Darlegungs- und Beweislast für eine Unterbilanz trägt grundsätzclich der Anspruchsteller; beim Fehlen einer Vorbelastungsbilanz oder geordneter Geschäftsunterlagen haben jedoch die Gesellschafter ggf. nach den Grundsätzen über die sekundäre Behauptungslast darzulegen, dass keine Unterbilanz bestanden hat.

Beseitigen die durch die Realisierung der stillen Reserven entstehenden Bilanzwertzugänge eine bestehende Unterbilanz,

aufgelöst

Vereinfachte Kapitalherabsetzung

Bei der vereinfachten Kapitalherabsetzung entfällt die dreimalige Bekanntmachung, das Recht der Gläubiger auf Befriedigung oder Sicherstellung und das Sperrjahr. Diese Vereinfachungen machen die Kapitalherabsetzung wesentlich einfacher. Verbunden mit den Vorteilen sind aber auch Nachteile. Denn bei der vereinfachten Kapitalherabsetzung wird die Sicherung der Gläubiger durch andere Mechanismen sichergestellt, die das Verfahren zwar vereinfachen, dafür die Gesellschafter aber an anderer Stelle binden.

Zunächst ist die vereinfachte Kapitalherabsetzung nur möglich, wenn zuvor die Kapitalrücklage und die Gewinnrücklage aufgelöst werden, so dass deren Summe nach der Kapitalherabsetzung maximal 10% des herabgesetzten Kapitals beträgt.

Die Kapitalherabsetzung /und ggfls. die vorangegangene Auflösung der Rücklagen) dürfen nur zur Verlustdeckung verwendet werden. Maximal ein Betrag in Höhe von 10% des herabgesetzten Kapitals darf in eine Rücklage eingestellt werden – oder soweit sie schon vorhanden war: dort verbleiben.

Nach der Kapitalherabsetzung sind die Gesellschafter für die Dauer von bis zu fünf Jahren in der Ausschüttung der Rücklage und des Gewinns stark beschränkt. Wurde in den vergangenen Jahren eine Kapitalherabsetzung durchgeführt, sollten sich die Gesellschafter stets erkundigen, ob eine Ausschüttung möglich ist oder nicht.

Kapitalherabsetzung bei gleichzeitiger Kapitalerhöhung

Bei Sanierungsfällen wird oft eine Verbindung von Kapitalherabsetzung und gleichzeitiger Kapitalerhöhung gewählt. Der Hintergrund dazu ist, dass durch die Kapitalerhöhung allein noch keine Unterbilanz beseitigen kann. Mit dem heraufgesetzten Kapital erhöhen sich zwar die Aktiva (um die geleistete oder noch ausstehenden Einlagen). Gleichzeitig erhöht sich mit dem Kapital aber auch der entsprechende Passiv-Posten der Bilanz. Da Gewinne der Gesellschaft immer nur unter Beachtung und Erhaltung des Stammkapitals ausgeschüttet werden können, wird eine Gewinnausschüttung weiterhin durch die noch bestehende Unterbilanz behindert. Wird aber zunächst das Kapital herabgesetzt (Passiv-Posten entfällt bzw. wird verringert), so verringert sich die Unterbilanz in gleicher Höhe. Mit der anschließende Kapitalerhöhung kann somit die Unterbilanz beseitigt oder zumindest verringert werden und das Stammkapital bleibt in voller Höhe erhalten (es kann natürlich auch insgesamt erhöht oder herabgesetzt werden).

Die (zwischenzeitliche) Kapitalherabsetzung kann zu einem Stammkapital von 0 € führen, das Mindestkapital von 25.000 € gilt hier nicht. Freilich muss die anschließende Kapitalerhöhung wieder zu einem Kapital von mindestens 25.000 € führen. Da bei der gleichzeitigen Kapitalerhöhung statt einer Erhöhung der bestehenden Geschäftsanteile auch neue Geschäftsanteile aufgegeben werden können, kann die Kapitalmaßnahme zu einem teilweisen oder kompletten Wechsel der Gesellschafter führen.

Beispiel: An der X GmbH mit einem Stammkapital vom 200.000 € sind A und B mit einem Geschäftsanteil von jeweils 100.000 € beteiligt. Sie setzen das Kapital auf 0 € herab. Gleichzeitig erhöhen sie das Kapital um 200.000 €. Zur Übernahme werden B und C mit einer Stammeinlage von jeweils 100.000 € zugelassen. Nach der Kapitalmaßnahme sind an der X GmbH B und C mit einem Geschäftsanteil von je 100.000 € beteiligt. A ist ausgeschieden. Hatte die X GmbH vor der Kapitalmaßnahme eine Unterbilanz von 150.000 €, so ist durch die Kapitalherabsetzung auf Null diese beseitigt worden. Die Gesellschaft verfügte über ein Buchwert von 50.000 €. Die anschließende Kapitalerhöhung ändert daran nichts mehr. Die Aktiva werden wie die Passiva um jeweils 200.000 € erhöht, so dass der Buchwert von 50.000 € erhalten bleibt.

Bei den vorstehend dargestellten kombinierten Beschlüssen aus Kapitalherabsetzung und Kapitalerhöhung ist schließlich zu beachten, dass beide Beschlüsse innerhalb von drei Monaten nach der Beschlussfassung in das Handelsregister eingetragen sein müssen. Anderenfalls wären die Beschlüsse nichtig.

Wichtig: Es ist daher dringend zu empfehlen, sich frühzeitig mit dem Handelsregister in Verbindung zu setzen, um Schwierigkeit schon vor der Beschlussfassung zu klären. Nur so ist eine zügige Eintragung zu gewährleisten.

Das Geschäftsjahr (im Steuerrecht: Wirtschaftsjahr) ist der Zeitraum, für den ein Unternehmen das Ergebnis seiner geschäftlichen Tätigkeit in einem Jahresabschluss zusammenfasst.

Der Begriff des Geschäftsjahres wird im Handelsgesetzbuch (§ 242 HGB) verwendet, der Begriff des Wirtschaftsjahres im Einkommensteuergesetz (§ 4a EStG) und nach allgemeinem Sprachgebrauch auch im Recht der Wohnungseigentümergemeinschaft. Auch der Begriff Fiskaljahr wird gelegentlich verwendet. Im Recht der Idealvereine geht das Bürgerliche Gesetzbuch davon aus, dass jeder Verein ein Geschäftsjahr hat (§ 39 Abs. 2 BGB). Im Sprachgebrauch (insbesondere in Ansprachen, Protokollen, Presseartikeln) wird es auch als Vereinsjahr bezeichnet.

Technisch beginnt das Geschäftsjahr mit der Eröffnungsbilanz und endet am Bilanzstichtag, der höchstens 12 Monate nach dem Eröffnungsstichtag liegen darf (§ 240 Abs. 2 Satz 2 HGB). Regelfall ist die Übereinstimmung des Geschäftsjahres mit dem Kalenderjahr, Abweichungen sind jedoch zulässig. Dabei ist allerdings zu beachten, dass das einmal gewählte Geschäftsjahr in der Regel wegen des Grundsatzes der Bilanzkontinuität beizubehalten ist. Abweichungen des Geschäftsjahres vom Kalenderjahr bedürfen zur steuerlichen Wirksamkeit der Zustimmung des zuständigen Finanzamtes.

Bei einem Wechsel des Geschäftsjahres kommt es zwangsläufig zu einem Rumpfgeschäftsjahr.^[1] Das Rumpfgeschäftsjahr umfasst in der Regel einen Zeitraum von weniger als 12 Monaten und soll die Anpassungsphase zwischen zwei vollständigen Geschäftsjahren überbrücken. Deshalb darf ein Rumpfgeschäftsjahr kürzer, aber nicht länger als 12 Monate dauern (§ 240 Abs. 2 Satz 2 HGB). Gründe für Rumpfgeschäftsjahre sind Neugründungen, Auflösungen, Veräußerungen und Umstellungen auf einen anderen regelmäßigen Abschlussstichtag.^[2]

Wird ein Unternehmen im Laufe eines Jahres gegründet und das Geschäftsjahr soll mit dem Kalenderjahr identisch sein, dann ergibt sich für das Jahr der Gründung ein Rumpfgeschäftsjahr vom Zeitpunkt der Gründung bis zum 31. Dezember desselben Jahres.

Ein vom Kalenderjahr „abweichendes Geschäftsjahr“ kann branchenabhängig gewählt werden, um etwa saisontypische Entwicklungen bilanziell besser erfassen zu können. Es kann dann zweckmäßig sein, einen Bilanzstichtag zu wählen, der auf einen die Saisonspitze berücksichtigenden Zeitpunkt fällt, an dem die Lagerbestände weitgehend abgebaut und Umsatzschwerpunkte berücksichtigt sind.

In der Landwirtschaft ist ein Wirtschaftsjahr üblich, das abhängig von der Art der Tätigkeit entweder am 1. Mai (hauptsächlich Grünland) oder am 1. Juli beginnt. Für den Weinbau gilt wiederum ein anderes Wirtschaftsjahr. Das einkommensteuerrechtlich zulässige Wirtschaftsjahr bei Land- und Forstwirten ergibt sich im einzelnen aus § 8c EStDV.

Ähnliche saisonale Schwerpunkte weisen auch andere Branchen auf, die ihre abweichenden Geschäftsjahre etwa nach dem Lagerzyklus oder Umsatzschwerpunkten ausrichten.

Als weitere Gründe für ein vom Kalenderjahr abweichendes Geschäftsjahr kommen in Betracht:

• bei konzernangehörigen Unternehmen die Anpassung an das Geschäftsjahr der Konzernmutter, die ihren Sitz oft im Ausland hat;
• Anpassung an Dauerschuldverhältnisse mit Abrechnungsperioden, zum Beispiel an Müllverbrennungs- und sonstige Entsorgungsverträge bei Unternehmen der Abfallwirtschaft;
• Ausnutzung temporärer Produktionseinstellungen z.B. durch regelmäßige Wartungs- und Reinigungsarbeiten, da Inventurarbeiten erleichtert werden; Lagerbestände, Fertigwaren, Halbfertigprodukte, Betriebsmittel, Rohstoffe etc. lassen sich dann einfacher und genauer erfassen als bei laufender Produktion;
• Anpassung an das Wettbewerbsumfeld;
• Erleichterung einer verlässlicheren und frühzeitigeren Beurteilung der Gesamtjahresperformance eines Unternehmens, wenn rund 50 Prozent des Jahresergebnisses im ersten und nicht im vierten Geschäftsjahresquartal erwirtschaftet werden;
• Anpassung an witterungsbedingte saisonale Abläufe im Agrar-, Forst- und Sportbereich ("Sportjahr"); darunter fällt z.B. die Anpassung an den Spielplan der Bundesliga von August bis Mai oder die Wahl des Geschäftsjahres von März bis Februar im Motorsportbereich;
• Andere saisonale Anpassungen (z.B. an das Weihnachtsgeschäft oder zur Vermeidung saisonaler Spitzenzeiten bei Finanzbehörden und Steuerberatern).

Eine Änderung des Geschäftsjahres bedarf einer Satzungsänderung. Bei Kapitalgesellschaften hat dies zur Folge, dass die Satzungsänderung im Handelsregister eingetragen werden muss, weil eine Satzungsänderung bei Kapitalgesellschaften erst mit ihrer Eintragung im Handelsregister wirksam wird. Bei dieser Satzungsänderung ist nach herrschender Meinung ein Rückwirkungsverbot zu beachten. Hierzu hatte mit Beschluss vom 9. März 1999 das OLG Frankfurt/Main entschieden,^[3] dass die Eintragung der Änderung eines GmbH-Gesellschaftsvertrages hinsichtlich des Geschäftsjahres jedenfalls dann unzulässig sei, wenn das gebildete Rumpfgeschäftsjahr im Zeitpunkt der Beschlussfassung bereits abgelaufen war. Wegen der konstitutiven Wirkung der Eintragung (§ 54 Abs. 3 GmbHG) könne die Änderung eines GmbH-Gesellschaftsvertrages grundsätzlich keine Rückwirkung haben. Der Beschluss bezieht sich auf eine Entscheidung des BFH aus dem Jahre 1997.^[4] Die Änderung des Geschäftsjahres muss aus Gründen der Rechtssicherheit und des Gläubigerschutzes vor Beginn des neuen Geschäftsjahres im Handelsregister eingetragen sein.^[5]

Bei Gewerbebetrieben muss das Finanzamt einer Umstellung des Wirtschaftsjahres auf einen vom Kalenderjahr abweichenden Zeitraum zustimmen, damit das geänderte Wirtschaftsjahr auch steuerlich wirksam wird (§ 4a Abs. 1 Nr. 2 S. 2 EStG, § 8b EStDV). Bei Gewerbetreibenden gilt der Gewinn des abweichenden Wirtschaftsjahres als in dem Kalenderjahr bezogen, in dem das Wirtschaftsjahr endet (§ 4a Abs. 2 Nr. 2 EStG); bei Land- und Forstwirten findet eine Aufteilung statt.

Während das Geschäftsjahr von Konzern und Mutterunternehmen zwingend identisch sein muss (§ 299 Abs. 1 HGB), braucht dies bei den konsolidierten Tochtergesellschaften nicht der Fall zu sein. Liegt jedoch der Abschlussstichtag eines Konzernunternehmens um mehr als drei Monate vor dem Stichtag des Konzernabschlusses, so ist dieses Unternehmen auf Grund eines auf den Stichtag und den Zeitraum des Konzernabschlusses aufgestellten Zwischenabschlusses (Rumpfgeschäftsjahr) in den Konzernabschluss einzubeziehen (§ 299 Abs. 2 HGB).

Die internationalen Rechnungslegungsvorschriften stimmen mit der deutschen Rechtslage überein. Die IAS setzen das komplette Geschäftsjahr („financial year“) als Regelfall voraus und befassen sich ausführlich mit dem Rumpfgeschäftsjahr. Zielsetzung von IAS 34 ist die Regelung der Mindestbestandteile für einen Zwischenbericht und die Regelung der Bilanzierungs- und Bewertungsgrundlagen für Abschlüsse, die für eine Zwischenberichtsperiode aufgestellt werden. Nach IAS 34.4 ist der Zeitraum eines Rumpfgeschäftsjahres („interim period“) kürzer als ein vollständiges Jahr, wobei ein Zwischenabschluss („interim report“) mit kompletten oder zusammengefassten Zahlen erstellt wird. Wer einen solchen Zwischenabschluss wann zu erstellen hat, überlässt IAS 34.1 der nationalen Gesetzgebung.^[6]

1. ↑ Ernst Heymann/Norbert Horn, Kommentar HGB, 1999, S. 482
2. ↑ Ernst Heymann/Norbert Horn, a.a.O., S. 86
3. ↑ OLG Frankfurt/Main GmbHR 1999, S. 484
4. ↑ BFH GmbHR 1997, S. 670
5. ↑ Günter Henn/Jürgen Frodermann/Dirk Jannott, Handbuch des Aktienrechts, 2009, S. 152
6. ↑ IAS-Standard IAS 34

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